Cuestión Vinculante nº V1326-11 de Dirección General de Tributos, Subdirección General de Impuestos Patrimoniales y Tasas y Precios Públicos, 24 de Mayo de 2011

Fecha24 Mayo 2011

En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este Centro directivo informa lo siguiente:

  1. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

    La tributación de la disolución de comunidades de bienes en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD) ya ha sido objeto de examen en diversas resoluciones (entre ellas la consulta V2732-09 de 10 de diciembre de 2009) cuya doctrina se reproduce a continuación,

    La regulación aplicable a la referida materia se encuentra recogida, en síntesis, en el artículo 61 del Reglamento del impuesto, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio de 1995) –en adelante, RITPAJD–, que determina lo siguiente:

    1. La disolución de comunidades que resulten gravadas en su constitución, se considerará a los efectos del impuesto como disolución de sociedades, girándose la liquidación por el importe de los bienes, derechos o porciones adjudicadas a cada comunero.

    2. La disolución de comunidades de bienes que no hayan realizado actividades empresariales, siempre que las adjudicaciones guarden la debida proporción con las cuotas de titularidad, sólo tributarán, en su caso, por actos jurídicos documentados.

    Lo dispuesto en este precepto reglamentario debe ser completado con los artículos 7.2.B) 19.1.1º, 22.4 y 5, y 31.2 del texto refundido de la Ley del ITP y AJD, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993) –en lo sucesivo, TRLITPAJD–, que determinan lo siguiente:

    "Artículo 7.º

    […]

    1. Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto:

      1. Los excesos de adjudicación declarados, salvo los que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 821, 829, 1.056 (segundo) y 1.062 (primero) del Código Civil y Disposiciones de Derecho Foral, basadas en el mismo fundamento."

      "Artículo 19.

    2. Son operaciones societarias sujetas:

      1. La constitución de sociedades, el aumento y disminución de su capital social y la disolución de sociedades.

        […]"

        "Artículo 22.

        A los efectos de este impuesto se equipararán a sociedades:

        […]

      2. La comunidad de bienes, constituida por actos "inter vivos", que realice actividades empresariales, sin perjuicio de lo dispuesto en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

      3. La misma comunidad constituida u originada por actos "mortis causa", cuando continúe en régimen de indivisión la explotación del negocio del causante por un plazo superior a tres años. La liquidación se practicará, desde luego, sin perjuicio del derecho a la devolución que proceda si la comunidad se disuelve antes de transcurrir el referido plazo.

        "Artículo 31.

        […]

    3. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.[…]".

      Conforme a los preceptos transcritos, la disolución de una comunidad de bienes puede recibir los siguientes tratamientos en el ITPAJD:

      Sujeción a la modalidad de operaciones societarias: Si la comunidad de bienes tributó por dicha modalidad en su constitución, lo que requiere que la referida comunidad de bienes haya realizado actividades económicas.

      Sujeción a la modalidad de actos jurídicos documentados: Si no realizó actividades económicas, está constituida –o incluye– por bienes inmuebles (por ser la escritura pública inscribible en el Registro de la Propiedad) y las adjudicaciones a los comuneros de los bienes comunes son proporcionales a sus cuotas de titularidad en la comunidad de bienes o aun produciéndose excesos de adjudicación, estos son de los no sujetos conforme al artículo 7.2.B) del TRLITPAJD.

      Sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas: Si se han producido excesos de adjudicación sujetos conforme a lo dispuesto en el artículo 7.2.B) del TRLITPAJD. La sujeción a esta modalidad del impuesto es adicional a la que, en su caso, pueda corresponder conforme a lo expuesto en los números 1 y 2 anteriores.

      No sujeción a ninguna de las tres modalidades del impuesto: Si la comunidad de bienes no realizó actividades económicas, no incluye bienes inmuebles ni se producen excesos de adjudicación sujetos al impuesto.

      En la consulta formulada se plantea la disolución de dos comunidades de bienes, ambas comunidades hereditarias, que incluyen bienes inmuebles urbanos, sin aportar datos sobre la forma de hacer la distribución de los bienes, pero señalando que se compensarán en efectivo las diferencias que puedan producirse al tratarse de inmuebles.

      Una de ellas es la comunidad de bienes originada como resultado de la adjudicación de bienes de la herencia materna y con efectos desde la muerte de la madre, que es el momento al que se retrotraen los efectos de la adjudicación de la herencia. De igual forma, la otra comunidad de bienes es la originada como resultado de la adjudicación de bienes de la herencia paterna y con efectos desde la muerte del padre. No obsta a lo anterior la circunstancia de que los comuneros de las dos comunidades de bienes sean las mismas personas.

      La disolución de ambos condominios constituyen negocios jurídicos diferentes, y como tales, deben ser tratados no solo separada, sino, lo que es más sustancial, independientemente, es decir, sin que pueda procederse a compensaciones de bienes entre las mismas. En caso de que los comuneros intercambiasen inmuebles de una y otra comunidad de bienes como si se tratara de la adjudicación de los bienes de una única comunidad, tal intercambio tendría la consideración de permuta y estaría sujeta como tal a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas conforme al artículo 23 del Reglamento del Impuesto: "En las permutas de bienes o derechos, tributará cada permutante por el valor comprobado de los que adquiera, salvo que el declarado sea mayor o resulte de aplicación lo dispuesto en el artículo 21 anterior, y aplicando el tipo de gravamen que corresponda a la naturaleza mueble o inmueble de los bienes o derechos adquiridos".

      A continuación se exponen las distintas posibilidad que se pueden producir en orden a la tributación de los excesos de adjudicación y las correspondientes compensaciones en metálico a los demás comuneros, bien entendido que tratándose de dos comunidades de bienes, debe procederse a la disolución de cada una de forma independiente.

      - Si se trata de uno de los excesos de adjudicación que no tienen la consideración de transmisiones patrimoniales onerosas –de los que se denominan inevitables–, conforme a lo dispuesto en el artículo 7.2.B) del TRLITPAJD en relación con el artículo 1.062 del Código Civil, párrafo primero, cuando dispone que "Cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división, podrá adjudicarse a uno, a calidad de abonar a los otros el exceso en dinero", la disolución de esta comunidad de bienes, que no realizó actividades económicas (no sujeción a operaciones societarias), estará sujeta a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, por cumplirse los cuatro requisitos exigidos en el artículo 31.2 del TRLITPAJD para la tributación por la cuota gradual, que son los siguientes:

      Tratarse de la primera copia de escritura y acta notarial.

      Tener por objeto cantidad o cosa valuable.

      Contener actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles.

      No estar sujetos tales actos o contratos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a las modalidades transmisiones patrimoniales onerosas u operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

      La disolución de la comunidad hereditaria objeto de consulta cumple los cuatro requisitos exigidos para tributar por la cuota gradual de actos jurídicos documentados...

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