Cuestión Vinculante nº V2361-09 de Dirección General de Tributos, Subdirección General de Tributos, 22 de Octubre de 2009
| Fecha de Resolución | 22 de Octubre de 2009 |
| Emisor | Subdirección General de Tributos |
| Normativa aplicada | Código Civil, art. 1555.1º Ley 58/2003, arts. 23.1. 105, 106, 167.4, 169 y 170.1 Reglamento General de Recaudación, artº. 81.a) Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, arts. 10.3, 19, 133 |
En la presente consulta se plantean tres cuestiones principales:
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La obligatoriedad o no del embargo de los créditos por arrendamiento que debe satisfacer la consultante al arrendador.
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El importe por el que se debe efectuar el embargo el importe del servicio neto que coincide con la base imponible del IVA o el importe total pagado (importe del servicio más el IVA repercutido y menos el importe de la retención correspondiente).
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Si el importe embargado tiene el carácter de deducible a efectos del IVA y del Impuesto sobre sociedades.
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La obligatoriedad o no del embargo de los créditos por arrendamiento que debe satisfacer la consultante al arrendador.
Los artículos 167.4 y 170.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, (BOE de 18 de diciembre), establecen respectivamente que:
"4. Si el obligado tributario no efectuara el pago dentro del plazo al que se refiere el apartado 5 del artículo 62 de esta ley, se procederá al embargo de sus bienes, advirtiéndose así en la providencia de apremio.".
"1. Cada actuación de embargo se documentará en diligencia, que se notificará a la persona con la que se entienda dicha actuación.
Efectuado el embargo de los bienes o derechos, la diligencia se notificará al obligado tributario y, en su caso, al tercero titular, poseedor o depositario de los bienes si no se hubiesen llevado a cabo con ellos las actuaciones, así como al cónyuge del obligado tributario cuando los bienes embargados sean gananciales y a los condueños o cotitulares de los mismos.".
En su desarrollo el artículo 81.a) del Reglamento General de Recaudación aprobado por Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, (BOE de 2 de septiembre), señala que:
"Cuando se trate de créditos, efectos y derechos realizables en el acto o a corto plazo no regulados en el artículo anterior, se procederá como sigue:
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Si se trata de créditos, efectos y derechos sin garantía, se notificará la diligencia de embargo a la persona o entidad deudora del obligado al pago, apercibiéndole de que, a partir de ese momento, no tendrá carácter liberatorio el pago efectuado al obligado. Cuando el crédito o derecho embargado haya vencido, la persona o entidad deudora del obligado al pago deberá ingresar en el Tesoro el importe hasta cubrir la deuda. En otro caso, el crédito quedará afectado a dicha deuda hasta su vencimiento, si antes no resulta solventada. Si el crédito o derecho conlleva la realización de pagos sucesivos, se ordenará al pagador ingresar en el Tesoro los respectivos importes hasta el límite de la cantidad adeudada, salvo que reciba notificación en contrario por parte del órgano de recaudación.".
Por otro lado, los artículos 56 y 57 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común, (BOE de 27 de noviembre), señalan respectivamente que:
"Artículo 56. Ejecutividad.
Los actos de las Administraciones Públicas sujetos al Derecho administrativo serán ejecutivos con arreglo a lo dispuesto en esta Ley.
Artículo 57. Efectos.
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Los actos de las Administraciones Públicas sujetos al Derecho Administrativo se presumirán válidos y producirán efectos desde la fecha en que se dicten, salvo que en ellos se disponga otra cosa.
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La eficacia quedará demorada cuando así lo exija el contenido del acto o esté supeditada a su notificación, publicación o aprobación superior.
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Excepcionalmente, podrá otorgarse eficacia retroactiva a los actos cuando se dicten en sustitución de actos anulados, y, asimismo, cuando produzcan efectos favorables al interesado, siempre que los supuestos de hecho necesarios existieran ya en la fecha a que se retrotraiga la eficacia del acto y ésta no lesione derechos o intereses legítimos de otras personas.".Por lo tanto, de conformidad con los preceptos anteriores, la consultante estará obligada a cumplir con el embargo de los créditos por arrendamiento de acuerdo con las disposiciones de la Ley General Tributaria, Reglamento General de Recaudación y el resto de la normativa legalmente aplicable al ser el acto de la Administración tributaria ejecutivo desde el momento de notificación a la consultante.
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El importe por el que se debe efectuar el embargo, el importe del servicio neto que coincide con la base imponible del IVA, o el importe total pagado (importe del servicio más el IVA repercutido y menos el importe de la retención correspondiente).
De conformidad con la consulta planteada por el obligado tributario el crédito a embargar se corresponde con la renta o precio del alquiler a satisfacer por el arrendatario. En la medida en que el artículo 1555.1º. del Código Civil señala que:
"El arrendatario está obligado:
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A pagar el precio del arrendamiento en los términos convenidos.".
Por tanto, el crédito coincidirá, en principio, con el precio convenido. Sin embargo, esta primera aseveración debe ser completada por el hecho manifestado por la consultante de que el arrendamiento está gravado por el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y que la consultante (arrendatario) tiene la obligación de retención sobre las cantidades pagadas al arrendador en concepto de arrendamiento.
En relación al IVA, dando por ciertas las manifestaciones de la consultante, en el sentido de que es una operación gravada que provoca la obligación de repercusión de la cuota del arrendador al arrendatario y el recíproco deber de éste de soportar dicha repercusión, hace que al precio del arrendamiento convenido se le deba añadir la correspondiente cuota repercutida del IVA. En consecuencia, del importe del crédito a embargar formará parte dicha cuota repercutida.
Esta opinión es concordante con la que se pone de manifiesto por el Tribunal Económico Administrativo Central en la resolución 3087/2000, de 22 de febrero de 2001 cuyos fundamentos jurídicos tercero y cuarto establecen que:
"TERCERO.- Conforme al artículo párrafos 1 y 3 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, "Salvo lo establecido en relación con las importaciones, los sujetos pasivos deberán realizar por si mismos la determinación de la deuda tributaria mediante declaraciones-liquidaciones ajustadas a las normas contenidas en los apartados siguientes (...) El período de liquidación coincidirá con el trimestre natural (...)" El artículo 72 del citado Reglamento añade "El ingreso de las cuotas resultantes de las declaraciones-liquidaciones y la solicitud de las devoluciones a favor del sujeto pasivo se efectuarán en los impresos y en el lugar, forma y plazos que establezca el Ministerio de Economía y Hacienda". De los artículos anteriores se desprende, en general, que la determinación de la deuda tributaria en el Impuesto sobre el Valor Añadido, se realiza a través de las correspondientes declaraciones-liquidaciones que con carácter periódico y a cuenta de la liquidación final se deban presentar.
CUARTO.- En lo que se refiere al caso que nos ocupa, el interesado a la base imponible del impuesto le aplicó el correspondiente tipo de gravamen con lo que calculó la cuota de IVA devengado con relación a una operación aislada que a su vez repercutió a . Sin embargo, esta cuota devengada no es la cantidad que debe de ingresar en el Tesoro, ya que es necesario deducir las cuotas de IVA soportadas, y la diferencia entre ambas es la cantidad a ingresar o en su caso a compensar o a devolver. En consecuencia, si es embargable la parte del crédito correspondiente al IVA repercutido ya que es un componente de la liquidación del impuesto, que se efectuará con posterioridad, pudiendo disponer de dicha cantidad el sujeto pasivo...
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