Consulta no vinculante nº 0277-04 de Dirección General de Tributos, Subdirección General de Impuestos sobre el consumo, 12 de Febrero de 2004
| Fecha | 12 Febrero 2004 |
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En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido:
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- El apartado 5 de la Exposición de Motivos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) dispone que: "en relación con las entregas de bienes, se modifica la Ley anterior para disponer que la constitución, transmisión o modificación de derechos reales de uso o disfrute sobre bienes inmuebles constituyen prestaciones de servicios, al objeto de dar a estas operaciones el mismo tratamiento fiscalque corresponde al arrendamiento de bienes inmuebles, que tiene un significado económico similar a la constitución de los mencionados derechos reales".
En este sentido, el número 3º del apartado dos del artículo 11 de dicha Ley establece expresamente que tendrán la consideración de prestaciones de servicios "las cesiones del uso o disfrute de bienes". De donde se desprende que la transmisión del derecho de usufructo correspondiente sobre un inmueble, constituye una prestación de servicios a efectos del Impuesto.
Por otra parte, el apartado uno del artículo 8 de la Ley del Impuesto establece el concepto de entrega de bienes con arreglo a los siguientes términos: "Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes".
El concepto de entrega de bienes a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido no se refiere a la transmisión de la propiedad en las formas establecidas por el Derecho nacional aplicable, sino que incluye toda operación de transmisión de un bien corporal efectuada por una parte que faculta a la otra parte a disponer de hecho, como si ésta fuera la propietaria de dicho bien.
Por tanto, la transmisión de la nuda propiedad de un inmueble, como transmisión de la mera titularidad, es una entrega de bienes a efectos del Impuesto.
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- El artículo 4 apartado uno de la Ley 37/1992, establece que: "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan enfavor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen."
De lo expuesto se deduce, que no estando los derechos reales a que se refiere la presente consulta afectos al desarrollo de actividades empresariales,la transmisión de la nuda propiedad y del usufructo existentes sobre el terreno no estará sujeta al citado Impuesto sobre el Valor Añadido, quedando sujeta, por tanto, a la modalidad "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. El régimen jurídico aplicable a la tributación de éste último Impuesto se desarrolla en el apartado II, de la presente consulta.
Por otra parte, y de acuerdo con lo señalado anteriormente, así como lo dispuesto en el artículo 5 de la Ley 37/1992 que establece que tendrán la consideración de empresarios o profesionales "quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasional", estarán sujetas al impuesto las entregas de pisos que se efectúen a cambio de los derechos anteriores. Realmente, lo que se transmite es la constitución de un usufructo nuevo y una nuda propiedad sobre los pisos objeto de permuta, por lo que estaremos a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, ante una prestación de servicios y una entrega de bienes efectuada por un empresario o profesional, sujetas al impuesto.
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- Por los que se refiere a la transmisión del derecho de usufructo sobre los pisos, hay que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 20, uno, número 23º de la Ley del Impuesto que establece la exención en operaciones interiores de:
"Los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:
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Terrenos, incluidas las construcciones inmobiliarias de carácter agrario utilizadas para la explotación de una finca rústica.
Se exceptúan las construcciones inmobiliarias dedicadas a actividades de ganadería independiente de la explotación del suelo.b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas, incluidos los garajes y anexos accesorios a estas últimas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos (¿)".
De acuerdo con lo expuesto, la transmisión del derecho de usufructo correspondiente a la parte de una edificación destinada exclusivamente a vivienda, merece la calificación de prestación de servicios sujeta pero exenta del Impuesto.
No obstante lo anterior, el apartado cuatro del artículo 4 de la Ley 37/1992, dispone que:
"Las operaciones sujetas a este Impuesto no estarán sujetas al concepto "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior las operaciones que se indican a continuación:
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Las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando...
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